Отношения сторон по договору транспортной экспедиции регулируются главой 41 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ), а также Федеральным законом от 30.06.2003 № 87-ФЗ.
Согласно п. 1 ст. 801 ГК РФ по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.
Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора:
- организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом;
- заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза;
- обеспечить отправку и получение груза;
- другие обязанности, связанные с перевозкой.
Таким образом, если договором транспортной экспедиции предусмотрено, что экспедитор должен организовать перевозку груза, в том числе путем заключения договоров перевозки с транспортными организациями от своего имени (или от имени клиента) и за счет клиента, то такой договор носит характер посреднического договора. Экспедитор за свои услуги по организации перевозки груза получает вознаграждение. В этом случае выручкой от реализации у экспедитора является только его вознаграждение, которое облагается НДС в общеустановленном порядке, если экспедитор является налогоплательщиком НДС. Расходы по перевозке груза, а также иные расходы, связанные с перевозкой, в рамках договоров, которые экспедитор заключает с третьими лицами за счет и по поручению клиента от своего имени, в выручку от реализации экспедитора не включаются, а относятся к расходам клиента. В связи с этим возникает вопрос: в каком порядке экспедитор должен выставлять счета-фактуры клиентам?
Порядок оформления счетов-фактур регулируется Правилами заполнения счета-фактуры, применяемого при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденными постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 (далее - Правила). Указанными Правилами порядок составления счетов-фактур экспедиторами по услугам посреднического характера не установлен. Однако, по мнению Минфина РФ (письмо от 29.12.2012 № 03-07-15/61), с учетом того, что элементы условия договора транспортной экспедиции аналогичны посредническому договору, экспедиторы могут по услугам третьих лиц, приобретаемым ими от своего имени за счет клиента, выставлять счета-фактуры с отражением показателей счетов-фактур, выставленных экспедиторам организациями, непосредственно оказывающими эти услуги, в порядке, предусмотренном Правилами для комиссионеров (агентов).
Согласно разъяснениям Минфина экспедитор не позднее пяти календарных дней, считая со дня оказания услуги экспедитором клиенту, выставляет клиенту:
1. Счет-фактуру на свое вознаграждение без указания стоимости услуг, определенных договором транспортной экспедиции, приобретаемых экспедитором от своего имени за счет клиента;
2. Счет-фактуру, в котором требуется указать в самостоятельных позициях виды услуг, приобретенных у третьих лиц, на основании их счетов-фактур. Указанный счет-фактуру экспедитору необходимо составить в двух экземплярах (для клиента и для регистрации в части 1 "Выставленные счета-фактуры" журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур). При этом в книге продаж данный счет-фактура не регистрируется, поскольку обязанность по исчислению налога на добавленную стоимость со стоимости приобретаемых услуг у экспедитора не возникает. Соответственно, счета-фактуры, полученные экспедитором по приобретаемым им услугам, регистрируются в части 2 "Полученные счета-фактуры" журнала без регистрации в книге покупок. В целях осуществления клиентом вычетов по налогу на добавленную стоимость к первому экземпляру счета-фактуры, выставляемого экспедитором клиенту, следует приложить копии счетов-фактур, полученных экспедитором от организаций, оказывающих услуги экспедитору, а также копии соответствующих первичных документов. При составлении счетов-фактур экспедитором порядковый номер и дата составления счета-фактуры указываются экспедитором в соответствии с его индивидуальной хронологией составления счетов-фактур.
Вышеназванное письмо Минфина направлено ФНС России нижестоящим налоговым органам письмом от 18.02.2013 № ЕД-4-3/2650@, которое размещено на сайте налоговой службы в разделе «Разъяснения ФНС России, обязательные для применения налоговыми органами».
