Индивидуальный предприниматель строит объект хозспособом

Индивидуальный предприниматель на общей системе налогообложения в течение 3-х лет, начиная с 2009 года, ведет строительство объекта коммерческой недвижимости собственными силами. Строительство ведется на арендованном муниципальном земельном участке с разрешенным использованием для размещения объектов торговли. В дальнейшем построенное здание будет сдаваться в аренду, то есть использоваться в деятельности, облагаемой НДС. Работники для проведения строительных работ не привлекаются и, соответственно, заработная плата в связи со строительством объекта не начисляется. Для строительства объекта приобретаются материалы у поставщиков, НДС сразу принимаем к вычету. Учет затрат на строительство ведется обособленно. В Книгу доходов и расходов указанные затраты не включаем.

Является ли способ осуществления строительства объекта хозспособом? Должны ли мы платить НДС с расходов на строительство, если это хозспособ? Если да, то как правильно начислять этот НДС и когда можно заявить его к вычету?

Хозяйственный способ строительства – форма организации строительных и монтажных работ, когда они выполняются собственными силами застройщика, без привлечения специализированных исполнителей в виде подрядных организаций (Райзберг Б.А, Лозовский Р.Ш., Стародубцева Е.Б. «Современный экономический словарь»)

Застройщик – физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта (п.16 ст. 1 Градостроительного кодекса).

Таким образом, описанный в вопросе способ строительства индивидуальным предпринимателем - застройщиком объекта коммерческой недвижимости является хозспособом.

Выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом налогообложения НДС (пп.3 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 159 НК РФ при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение.

В соответствии с письмом МНС России от 13.05.2004 № 03-1-08/1191/15@ в целях определения понятия «строительно-монтажные работы для собственного потребления» следует руководствоваться определениями, содержащимися в нормативных актах Госкомстата России (Росстата). К строительно-монтажным работам, выполненным хозспособом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства (п. 22 Указаний по заполнению формы федерального статистического наблюдения № 1-предприятие, утв. Приказом Росстата от 23.12.2009 № 314).

Поскольку индивидуальный предприниматель строит объект собственными силами, то есть не использует труд наемных работников, то стоимость выполненных им строительно-монтажных работ  включает в себя следующие элементы затрат:

- стоимость использованных при строительстве объекта материалов (стройматериалов, топлива, конструкций, деталей и др.);

- стоимость используемых инструментов, приспособлений и инвентаря, приобретенных для строительства объекта;

- стоимость работ (услуг) строительных машин и механизмов, привлекаемых для осуществления строительства объекта;

- стоимость оборудования (требующего и не требующего монтажа).

Для целей налогообложения строительно-монтажных работ, выполненных хозспособом, эти расходы включаются в налоговую базу по НДС.

Согласно п. 10 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления является последнее число каждого налогового периода. Налоговым периодом по НДС является квартал (ст. 163 НК РФ). Таким образом, ежеквартально индивидуальный предприниматель должен исчислять НДС со стоимости фактически выполненных собственными силами в течение квартала строительно-монтажных работ. Исчисленная сумма НДС отражается по строке 060 (в I – III кварталах 2009 года – по строке 130) раздела 3 налоговой декларации по НДС.

Согласно п.6 ст. 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, подлежат вычету. Указанные вычеты производятся на основании счетов-фактур после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) (абз.1 и 2 п. 1 ст. 172 НК РФ). В налоговой декларации по НДС эти вычеты отражаются по строке 130 раздела 3.

Кроме этого, вычетам подлежат суммы налога, исчисленного налогоплательщиком со стоимости выполненных им строительно-монтажных работ для собственного потребления при выполнении двух условий:

- строящийся объект предназначен для осуществления операций, облагаемых НДС;

- стоимость объекта подлежит включению в расходы (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций.

Индивидуальный предприниматель на общей системе налогообложения расходы учитывает в составе профессиональных вычетов в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой  «Налог на прибыль организаций» (п. 1ст. 221 НК РФ). Соответственно, если строящийся объект будет в дальнейшем использоваться в предпринимательской деятельности, то расходы на его создание будут уменьшать налоговую базу по НДФЛ через амортизационные отчисления.

Вычет суммы НДС, исчисленной со стоимости строительно-монтажных работ, выполненных для собственного потребления за текущий налоговый период (квартал), производится в том же налоговом периоде (п. 5 ст. 172 НУ РФ). Сумма налога, исчисленная при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, подлежащая вычету отражается по строке 160 раздела 3 налоговой декларации по НДС.

Таким образом, если налогоплательщик строит собственными силами объект, который будет в дальнейшем использоваться для операций, облагаемых НДС, то в налоговой декларации за каждый квартал он должен начислить НДС со стоимости фактически выполненных собственными силами строительно-монтажных работ за этот квартал и ту же сумму отразить в составе налоговых вычетов.

Для того чтобы индивидуальному предпринимателю воспользоваться правом на налоговый вычет в порядке, изложенном выше, важно правильно оформить документы, связанные со строительством объекта. Для этого необходимо сделать следующее:

1. Отразить в учетной политике порядок обособленного учета расходов, связанных со строительством объекта.

Если индивидуальный предприниматель ведет бухгалтерский учет с использованием двойной записи на счетах бухгалтерского учета, то затраты на строительство надо собирать на субсчете 08.3 «Строительство объектов основных средств» в разрезе глав сводного сметного расчета или в иной группировке.

Если двойная запись не применяется, то учет следует вести в специальном регистре, форму которого надо привести в приложении к учетной политике. Примерная форма такого регистра приведена в таблице 1.

Учет затрат на строительство объекта, которое осуществляется хозспособом, следует вести по разделам сметной стоимости строительства таким образом, чтобы по окончании каждого квартала можно было вывести сумму выполненных собственными силами строительно-монтажных работ, подлежащих налогообложению НДС. В таблице 1 приведен примерный перечень таких разделов.

Виды затрат, которые учитываются в составе каждого раздела, указаны в Методике определения сметной стоимости строительной продукции на территории РФ (МДС 81-35.2004), утв. Постановлением Госстроя РФ от 05.03.2004 № 15/1.

Так, в разделе «Подготовка территории строительства» учитывают затраты:

- на оформление земельного участка и разбивочные работы;

- по разбивке основных осей здания, переносу их в натуру и закреплению пунктами и знаками;

- по уплате арендной платы за землю;

- на получение исходных данных, технических условий, согласований по проектным решениям;

- другие подобные затраты.

Расходы по экспертизе предпроектной и проектной документации отражаются в разделе «Проектно-изыскательские работы, авторский надзор».

2. Для того чтобы заявить налоговый вычет НДС по материалам, приобретенным для строительства объекта, их необходимо оприходовать (принять к учету). Порядок оприходования материалов описан в п.п. 42 - 57 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. приказом Минфина РФ от 28.12.2001 № 119н (далее – Методические указания).

Порядок оприходования (принятия к учету) материалов следует отразить в учетной политике, так как дата оприходования материалов при наличии счета-фактуры является основанием для налогового вычета НДС.

Аналитический учет движения материалов (количественный и суммовой) ведется на основе использования оборотных ведомостей или сальдовым методом в соответствии п.п. 136 – 146 Методических указаний. Отпуск материалов для производства строительных работ можно оформлять требованием-накладной (форма № М-11). При этом в Регистр учета капитальных вложений записывают только стоимость материалов, фактически израсходованных при выполнении конкретного объема строительных работ. Основанием для отнесения стоимости материалов на капитальные затраты работ является Отчет о расходе материалов. Примерная форма отчета приведена в таблице 2.

3. После ввода объекта недвижимости в эксплуатацию и передачи документов на госрегистрацию его следует включить в состав основных средств. Объект принимается к учету в качестве основного средства на основании Акта о приеме-передаче здания (сооружения) (форма № ОС-1а). Кроме этого, на него оформляется инвентарная карточка учета объекта основных средств (форма № ОС-6). Указанные документы служат основанием для записей в разделе II Книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя (утв. Приказом Минфина России № 86н и МНС России № БГ-3-04/430 от 13.08.2002).

Таблица 1

Таблица 2

¹⁾Примечание. В соответствии с проектно-сметной документацией.