Адрес электронной почты:
glavred_nv@mail.ru
Информация, обзоры, комментарии, консультации, школа бухгалтера
15.03.2013

Сопоставимость сделок для целей налогового контроля

15.03.2013

Продолжаем тему о контролируемых сделках между взаимозависимыми лицами (см. материал за 06.10.2012)

В сделках между взаимозависимыми лицами налоговые органы контролируют цену сделки на предмет ее соответствия ценам сопоставляемых сделок между лицами, которые не являются взаимозависимыми. Несоответствие таких цен может привести к доначислениям доходов (прибыли, выручки) для целей налогообложения.

Ссылки

Понятие взаимозависимых лиц для целей налогообложения, которое применяется с 2012 года, раскрыто в главе 14.1 НК РФ «Взаимозависимые лица. Порядок определения доли участия одной организации в другой организации или физического лица в организации». О взаимозависимых лицах «НВ» писали в № 17 (сентябрь, 2012), стр. 10.

Сделки между взаимозависимыми лицами (а также приравненные к ним сделки), отвечающие определенным условиям и в силу этого контролируемые налоговыми органами на предмет полноты исчисления и уплаты налогов, относятся к контролируемым сделкам. О контролируемых сделках – статья в «НВ» № 18 (сентябрь, 2012), стр. 6-7.

Предметом налогового контроля являются доходы (прибыль, выручка) по сделке, сторонами которой являются взаимозависимые лица. Для этого устанавливается сопоставимость указанной сделки со сделками между лицами, не признаваемыми взаимозависимыми. Порядок сопоставления сделок установлен статьями 105.5 и 105.6 НК РФ.

Терминология

Анализируемая сделка – сделка или совокупность сделок между взаимозависимыми лицами, которые сравниваются с одной или несколькими сделками, сторонами которых не являются взаимозависимые лица.

Сопоставляемая сделка – сделка между лицами, не признаваемыми взаимозависимыми, с которой сравнивается анализируемая сделка.

Сопоставимые сделки

Сопоставляемые сделки признаются сопоставимыми с анализируемой сделкой, если они совершаются в одинаковых коммерческих и (или) финансовых условиях с анализируемой сделкой (п. 2 ст. 105.5 НК РФ).

Сделки могут быть признаны сопоставимыми, если различия между коммерческими и (или) финансовыми условиями анализируемой и сопоставляемых сделок (п. 3 ст. 105.5 НК РФ):

- не оказывают существенного влияния на их результаты;

- (или) такие различия могут быть учтены с помощью применения для целей налогообложения соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сопоставляемых сделок или анализируемой сделки.

Какие характеристики сделок анализируют для установления сопоставимости сделок

При определении сопоставимости сделок производится анализ следующих характеристик анализируемой и сопоставляемых сделок:

1) характеристик товаров (работ, услуг), являющихся предметом сделки;

2) характеристик функций, выполняемых сторонами сделки в соответствии с обычаями делового оборота, включая характеристики активов, используемых сторонами сделки, принимаемых ими рисков, а также распределение ответственности между сторонами сделки и прочие условия сделки (функциональный анализ);

3) условий договоров (контрактов), заключенных между сторонами сделки, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг);

4) характеристик экономических условий деятельности сторон сделки, включая характеристики соответствующих рынков товаров (работ, услуг), оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг);

5) характеристик рыночных (коммерческих) стратегий сторон сделки, оказывающих влияние на цены товаров (работ, услуг).

Считается, что вышеперечисленные характеристики могут оказывать существенное влияние на коммерческие и (или) финансовые условия сделок, сторонами которых не являются лица, признаваемые взаимозависимыми.

Анализ указанных характеристик также применяется для осуществления корректировок коммерческих и (или) финансовых условий сделок.

В таблице 1 приведены показатели, на основании которых производится сопоставление коммерческих и (или) финансовых условий сопоставляемых сделок с условиями анализируемой сделки.

Как производится корректировка условий сделок

Решение о том, могут ли различия в условиях сделок быть учтены посредством соответствующих корректировок к условиям и (или) результатам сопоставляемых сделок или анализируемой сделки, принимается ФНС России. При этом учитываются характеристики сопоставляемых сделок.

Цель корректировок – обеспечить необходимую степень сопоставимости условий сопоставляемых сделок с условиями анализируемой сделки.

Пунктом 12 ст. 105.5 НК РФ определены принципы, исходя из которых производятся корректировки:

1) доходы (прибыль, выручка) сторон сделки, не являющейся контролируемой, формируются с учетом:

- используемых активов,

- принимаемых экономических (коммерческих) рисков,

- сложившихся на рынке товаров (работ, услуг) экономических условий,

- функций, выполняемых каждой стороной сделки в соответствии с условиями договора и обычаями делового оборота;

2) осуществление дополнительных функций, использование активов, существенно влияющих на величину доходов (прибыли, выручки), принятие дополнительных коммерческих (экономических) рисков сторонами сделки в соответствии с рыночной (коммерческой) стратегией при прочих равных условиях сопровождается повышением ожидаемых доходов (прибыли, выручки) по такой сделке.

Для чего сопоставляются сделки

В случаях, когда в сделках между взаимозависимыми лицами создаются или устанавливаются коммерческие или финансовые условия, отличные от тех, которые имели бы место в признаваемых сопоставимыми сделках между лицами, не являющимися взаимозависимыми, то любые доходы (прибыль, выручка), которые могли бы быть получены одним из этих лиц, но вследствие указанного отличия не были им получены, учитываются для целей налогообложения у этого лица.

Обратите внимание!

Для целей налогообложения цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными (п. 1 ст. 105.3 НК РФ).

Таблица 1

Показатели для определения сопоставимости коммерческих и финансовых условий сделок

Показатель

Раскрытие (содержание) показателя

Условия сделок (п. 5 ст. 105.5)

1) количество товаров, объем выполняемых работ (оказываемых услуг);

2) сроки исполнения обязательств по сделке;

3) условия платежей, применяемых в соответствующих сделках;

4) курс иностранной валюты, примененной в сделке, по отношению к рублю или другой валюте и его изменения;

5) иные условия распределения прав и обязанностей между сторонами сделки (на основании результатов функционального анализа)

Функции, исполняемые сторонами сделки (п. 6 ст. 105.5)

Примечание.

При этом учитывается наличие материальных и нематериальных активов, находящихся в распоряжении сторон сделки.

Под активами в целях понимаются ресурсы (имущество, в том числе денежные средства, имущественные права, в том числе интеллектуальные права), которыми лицо владеет, пользуется или распоряжается в целях получения дохода

1) осуществление дизайна товаров и их технологической разработки;

2) осуществление производства товаров;

3) осуществление сборки товаров или их компонентов;

4) осуществление монтажа и (или) установки оборудования;

5) проведение научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;

6) приобретение товарно-материальных ценностей;

7) осуществление оптовой или розничной торговли товарами;

8) осуществление функций по ремонту, гарантийному обслуживанию;

9) продвижение на новые рынки товаров (работ, услуг), маркетинг, реклама;

10) хранение товаров;

11) транспортировка товаров;

12) страхование;

13) оказание консультаций, информационное обслуживание;

14) ведение бухгалтерского учета;

15) юридическое обслуживание;

16) предоставление персонала;

17) выполнение агентских функций, посредничество;

18) финансирование, осуществление финансовых операций;

19) осуществление контроля качества;

20) осуществление стратегического управления, в том числе определение ценовой политики, стратегии производства и реализации товаров (работ, услуг), объема продаж, ассортимента товаров (предлагаемых работ, услуг), их потребительских свойств, а также осуществление оперативного управления;

21) обучение, повышение квалификации сотрудников;

22) организация сбыта и (или) производства товаров с привлечением других лиц, располагающих соответствующими мощностями

Риски, принимаемые каждой из сторон сделки при осуществлении своей деятельности и оказывающие влияние на условия сделки (п. 7 ст. 105.5)

1) производственные риски, включая риск неполной загрузки производственных мощностей;

2) риск изменения рыночных цен на приобретаемые материалы и выпускаемую продукцию вследствие изменения экономической конъюнктуры, риск изменения прочих рыночных условий;

3) риск обесценения запасов, потерь товарами качества и иных потребительских свойств;

4) риски, связанные с утратой имущества, имущественных прав;

5) риски изменения курса иностранной валюты по отношению к рублю или другой валюте, процентных ставок, кредитные риски;

6) риск, связанный с безрезультатностью осуществления научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ;

7) инвестиционные риски, связанные с возможными финансовыми потерями вследствие ошибок, допущенных при осуществлении инвестиций, включая выбор объектов для инвестиций;

8) риск нанесения ущерба окружающей среде;

9) предпринимательские (коммерческие) риски, связанные с осуществлением стратегического управления, включая ценовую политику и стратегию реализации товаров (работ, услуг);

10) риск невостребованности товара (риск по запасам, складской риск)

Характеристики рынков товаров (работ, услуг), на которых совершаются сопоставляемые и анализируемая сделки (п.п. 8, 9 ст. 105.5)

Примечание.

Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории РФ или за пределами РФ

1) географическое место расположения рынков и их величина;

2) наличие конкуренции на рынках и относительная конкурентоспособность продавцов и покупателей на рынке;

3) наличие на рынке однородных товаров (работ, услуг).

Примечание. Однородными товарами признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми. При определении однородности товаров учитываются их качество, репутация на рынке, товарный знак, страна происхождения.

Однородными работами (услугами) признаются работы (услуги), которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики, что позволяет им быть коммерчески и (или) функционально взаимозаменяемыми. При определении однородности работ (услуг) учитываются их качество, товарный знак, репутация на рынке, а также вид работ (услуг), их объем, уникальность и коммерческая взаимозаменяемость (п. 7 ст. 38 НК РФ).

4) предложение и спрос на рынке, а также покупательская способность потребителей;

5) уровень государственного вмешательства в рыночные процессы;

6) уровень развития производственной и транспортной инфраструктуры;

7) иные характеристики рынка, влияющие на цену сделки

Коммерческие стратегии сторон сопоставляемых и анализируемой сделки (п. 10 ст. 105.5)

1) стратегии, направленные на обновление и совершенствование выпускаемой продукции;

2) выход на новые рынки сбыта продукции;

3) другие коммерческие стратегии

Долговые обязательства:

- договор займа,

- кредитный договор,

- договор поручительства,

- договор банковской гарантии

(п. 11 ст. 105.5)

1) кредитная история и платежеспособность получателя займа, кредита, лица, обязательства которого обеспечиваются поручительством или банковской гарантией;

2) характер и рыночная стоимость обеспечения исполнения обязательства;

3) срок, на который предоставляется заем или кредит;

4) валюта, являющаяся предметом договора займа или кредита;

5) порядок определения процентной ставки (фиксированная или плавающая);

6) иные условия, которые оказывают влияние на величину процентной ставки (вознаграждения) по соответствующему договору

    Добавить комментарий
    Введите код с картинки
    Необходимо согласие на обработку персональных данных