Адрес электронной почты:
aga179@mail.ru
Информация, обзоры, комментарии, консультации, школа бухгалтера
04.10.2015

Обзор судебной практики

04.10.2015

Федеральная налоговая служба в письме от 17.07.2015 № СА-4-7/12693@ обзор судебных актов, вынесенных Верховным Судом РФ по вопросам налогообложения за период 2014 года и первое полугодие 2015 года

Несколько слов об обзорах ФНС

 В письме от 08.12.2014 № СА-4-7/25287@ Федеральная налоговая служба обращает внимание налоговых органов на необходимость при подготовке актов и решений по камеральным и выездным налоговым проверкам учитывать сложившуюся судебную практику.

Сотрудникам юридических (правовых) отделов налоговых органов предписано осуществлять проверку законности и обоснованности изложенных в проектах актов и решений выводов о допущенных налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) нарушениях законодательства о налогах и сборах либо об их отсутствии, а также полноту, законность и обоснованность аргументации, обосновывающей выводы, с учетом судебной практики по соответствующим вопросам и аналогичной аргументации.

Исходя из этого, можно сделать вывод о значимости обзоров судебной практики, выпускаемых налоговым ведомством. По сути, те судебные акты, которые попали в обзор, формируют официальную позицию Службы в отношении аналогичных налоговых споров. Для налоговых органов это письмо является обязательным. Данный факт, безусловно, следует учитывать и налогоплательщикам, чтобы ясно представлять себе перспективы возможных налоговых споров.

Обратите внимание! Чтобы применять к конкретной ситуации судебную практику, необходимо тщательно ознакомиться со всеми судебными решениями по конкретному делу. Налоговые споры, кажущиеся на первый взгляд аналогичными, могут различаться в деталях, влекущих иные подходы к их разрешению судами.

 Налог на прибыль

 1. Определение Верховного Суда РФ от 19.09.2014 № 305-КГ14-1976 по делу № А40-156923/13-115-786 (в пользу налогового органа).

 

Налогоплательщик приобретал стеклопосуду (бутылки) через цепочку контрагентов с целью завышения расходов (в виде цены приобретения товаров).

В ходе мероприятий налогового контроля выяснено, что:

- заявленные обществом поставщики финансово-хозяйственной деятельности не ведут и по месту регистрации не располагаются;

- в налоговой отчетности контрагентов отражены сведения, которые не соответствуют заявленным операциям;

- необходимыми ресурсами для ведения предпринимательской деятельности организации не обладают;

- поставщиками контрагентов налогоплательщика были фирмы с признаками однодневок;

- фактически налогоплательщик получал товары от иностранных компаний со склада в Польше непосредственно на склады своих филиалов;

- денежные средства, перечисленные налогоплательщиком контрагентам в оплату товаров, перечислялись на счета организаций с признаками однодневок, а переданные им в оплату товаров банковские векселя предъявлялись в банк от имени контрагентов главным бухгалтером налогоплательщика.

Налоговым органом на основании исследованных обстоятельств сделаны выводы:

- о создании фиктивного документооборота между налогоплательщиком и его контрагентами;

- об отсутствии реального движения товаров между налогоплательщиком и его контрагентами-поставщиками.

В результате инспекция признала для целей налогообложения прибыли расходы налогоплательщика в размере таможенной стоимости товаров, указанной импортером в ГТД, а наценку цепочки поставщиков-посредников исключила из налоговой базы.

Кроме этого, налогоплательщику было отказано в вычетах налога на добавленную стоимость, предъявленного контрагентами.

Примечание. Определение таможенной стоимости было произведено по ГТД, в соответствии с которой в соответствующем периоде перемещался однородный товар (декорированные стеклянные бутылки чешского производства), впоследствии поступивший налогоплательщику по счету-фактуре, выставленному его контрагентом.

 

2. Определение Верховного Суда РФ от 03.09.2014 № 307-ЭС14-314 по делу N А44-1827/2013 (в пользу налогового органа).

 

Налогоплательщик с целью создания санитарно-защитной зоны приобрел земельные участки с находившимися на них жилыми домами, подлежащими сносу. При этом налогоплательщик принял к учету жилые дома как самостоятельные объекты основных средств с первоначальной стоимостью в сумме расходов на момент их приобретения. По мнению налогового органа, налогоплательщик занизил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль в результате необоснованного включения в состав расходов убытка от выбытия (сноса) жилых домов, расположенных на территории санитарно-защитной зоны (далее - СЗЗ).

Расходы производственной организации по формированию СЗЗ в соответствии с государственными санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами, обязанность по формированию которых согласно предпроектной и проектной документации обусловлена созданием, реконструкцией, техническим перевооружением основных средств, признаются расходами, связанными с доведением основных средств до состояния, в котором они пригодны к использованию.

Налоговым органом представлены достаточные доказательства того, что целью приобретения налогоплательщиком земельных участков с домами являлось создание СЗЗ: приобретение указанных объектов производилось после вынесения постановления Главного государственного санитарного врача РФ об установлении размера санитарно-защитной зоны.

Следовательно, первоначальная стоимость земельных участков должна была формироваться с учетом всех затрат, СЗЗ подлежала принятию на учет в качестве самостоятельного объекта основных средств.

 

3. Определение Верховного суда РФ от 25.12.2014 № 305-КГ14-1498 по делу № А40-65470/2013 (в пользу налогового органа).

 

Юридическими лицами у налогоплательщика были приобретены подарочные карты на приобретение парфюмерно-косметической продукции для последующей передачи физическим лицам.

Позиция налогового органа:

- если в течение установленного в подарочной карте срока она не была предъявлена физическим лицом обществу в целях получения соответствующего товара, то сумма предварительной оплаты, полученная продавцом, для целей налогообложения прибыли является безвозмездно полученным имуществом и учитывается в целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ.

 

Позиция налогоплательщика и суда первой инстанции (в пользу налогоплательщика):

- условия заключенных обществом с покупателями - юридическими лицами договоров купли-продажи подарочных карт (сертификатов), не позволяют включать в состав доходов суммы денежных средств по неиспользованным подарочным картам (сертификатам), так как у налогоплательщика возникает обязанность возвратить покупателям - юридическим лицам остатки денежных средств, указанных в акте сверки взаиморасчетов.

 

Суд апелляционной инстанции (в пользу налогового органа):

- исходя из условий договоров, разработанных налогоплательщиком по типовой форме, довод общества о возникновении у него кредиторской задолженности перед юридическими лицами - покупателями в отношении неиспользованных денежных средств по подарочным картам является необоснованным, поскольку расчеты между сторонами производятся полностью в момент покупки подарочных карт, и у указанных юридических лиц отсутствует обязанность по выкупу товаров.

- по рассматриваемым хозяйственным операциям не возникает реализации юридическим лицам товара, поскольку они приобретают подарочные карты, а не конкретный товар, и по истечении срока действия такой карты товар не может быть реализован физическим лицам;

- довод инспекции о том, что у юридических лиц, заключивших спорные договоры с обществом, отсутствуют намерение и возможность контролировать исполнение договоров в части возврата обществом неиспользованных физическими лицами денежных средств по подарочным картам, признается правомерным.

 

ФАС Московского округа (в пользу налогоплательщика):

- по условиям договоров стороны изначально договариваются о том, что остаток аванса (стоимость подарочных карт, не предъявленных в целях получения товара) не будет в одностороннем порядке переходить в собственность общества, а подлежит возврату кредитору после согласования в акте сверки итоговой суммы, либо переводу в качестве оплаты по новому договору (выпуску новых карт). Таким образом, неиспользованные денежные средства являются кредиторской задолженностью общества перед юридическими лицами, которая, по общему правилу в случае невостребования ее кредитором учитывается в составе доходов в целях налогообложения прибыли на основании п. 18 ст. 250 НК РФ по истечении срока исковой давности.

 

Верховный Суд (в пользу налогового органа):

а) приобретая сертификат, покупатель - юридическое лицо преследует цель совершить подарок на определенную сумму денежных средств, не имея намерений (экономических выгод) в отслеживании судьбы подарка. В ином случае, условием гражданских правоотношений была бы обязанность возвратить неиспользованную подарочную карту (сертификат) дарителю, который тот мог бы обменять обратно на денежные средства у продавца сертификатов. Следовательно, в случае, когда в течение установленного в подарочной карте срока она не была предъявлена физическим лицом налогоплательщику в целях получения соответствующего товара, сумма предварительной оплаты, полученная продавцом, для целей налогообложения прибыли является безвозмездно полученным имуществом и учитывается в целях налогообложения прибыли в соответствии с п. 8 ст. 250 НКРФ;

б) включение в договоры условий, предусматривающих возможность возврата налогоплательщиком денежных средств по неиспользованным картам, либо перевыпуск подарочных карт с целью передачи их покупателю, не противоречит действующему законодательству, является частью маркетинговой политики, проводимой обществом по привлечению покупателей и продвижению продукции на рынке. Вместе с тем, наличие в договорах указанных условий нельзя расценивать в качестве обстоятельства, изменяющего правовую квалификацию сложившихся между сторонами правоотношений;

в) из п. 18 ст. 250 НК РФ следует, что в состав внереализационных доходов включаются суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности или по другим основаниям. Указанная норма подлежит применению к неисполненным обязательствам, а в рассматриваемом случае оплата подарочных карт и передача их покупателям влечет прекращение соответствующего обязательства по купле-продаже таких карт (сертификатов) у сторон сделки;

г) факт частичного возврата покупателям - юридическим лицам денежных средств по неиспользованным подарочным картам во исполнение условий договоров, о котором заявляло общество в процессе рассмотрения спора в суде, может являться лишь основанием для отражения данной операции по возврату средств в бухгалтерском и налоговом учете соответствующего периода.

 

4. Определение Верховного Суда РФ от 17.09.2014 № 306-КГ14-1683 по делу № А72-4370/2013 (в пользу налогоплательщика).

 

Налоговый орган: налогоплательщик занизил налоговую базу по налогу на прибыль в результате неправомерного не включения на основании п. 18 ст. 250 НК РФ в состав внереализационных доходов сумм кредиторской задолженности, срок исковой давности по которой истек.

 

Позиция суда: в материалах дела имеются акты сверки, которыми подтверждается наличие спорной задолженности общества перед контрагентами. Указанные акты сверки были приняты в качестве доказательства наличия у общества спорной задолженности, однако, как указал суд кассационной инстанции, неправомерно не приняты налоговым органом в качестве обстоятельства, свидетельствующего о перерыве срока исковой давности.

Обоснование: согласно ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново; время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Как следует из разъяснений, изложенных в пунктах 20 и 21 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 12.11.2001 N№15, Пленума ВАС РФ от 15.11.2001 № 18 к действиям, свидетельствующим о признании долга в целях перерыва течения срока исковой давности, исходя из конкретных обстоятельств, в частности, могут относиться:

- признание претензии;

- частичная уплата должником или с его согласия другим лицом основного долга и/или сумм санкций;

- частичное признание претензии об уплате основного долга, если последний имеет под собой только одно основание, а не складывается из различных оснований;

- уплата процентов по основному долгу;

- изменение договора уполномоченным лицом, из которого следует, что должник признает наличие долга;

- просьба должника о таком изменении договора (например, об отсрочке или рассрочке платежа);

- акцепт инкассового поручения.

 

5. Определения Верховного Суда РФ от 03.03.2015 № 305-КГ15-615 по делу № А40-33301/14, от 04.03.2015 № 305-КГ15-53 (в пользу налогового органа).

 

Налоговый орган:

- срок полезного использования основных средств подлежит определению на дату их ввода в эксплуатацию с учетом Классификации основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации, вне зависимости от того, подлежит или нет право собственности на соответствующий объект основных средств государственной регистрации;

- в нарушение положений ст. 258 НК РФ налогоплательщик неправомерно установил срок полезного использования основных средств, введенных в эксплуатацию в 2007 и 2008 годах, но не прошедших государственную регистрацию, на дату подачи документов на государственную регистрацию спорных основных средств (2009 год). Следовательно, налогоплательщиком неправомерно учтены в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, амортизационные отчисления в завышенном размере за 2010 и 2011 годы;

- учитывая ввод в эксплуатацию спорных объектов до 1 декабря 2012 года, то в силу прямого указания закона они не могли амортизироваться до подачи документов на государственную регистрацию прав на спорные объекты.

Суд кассационной инстанции: определение срока полезного использования основных средств должно было производиться налогоплательщиком на дату введения их в эксплуатацию. Доначисление обществу налога на прибыль в результате исключения инспекцией из налогооблагаемой базы сумм указанных амортизационных отчислений является правомерным.

Верховный суд отказал налогоплательщику в передаче кассационной жалобы в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ.

 

6. Определение Верховного Суда РФ от 06.03.2015 № 306-КГ15-289 по делу N А72-339/2014 (в пользу налогоплательщика).

 

Основанием доначисления налога на прибыль послужил вывод инспекции о неправомерном учете обществом в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, стоимости товаров, приобретенных, но нереализованных в период действия упрощенной системы налогообложения.

Признавая неправомерным доначисление соответствующих сумм налога, суды, учитывая установленные по делу фактические обстоятельства, руководствуясь положениями статей 268 и 272 Налогового кодекса, пришли к выводу, что в рассматриваемом случае общество вправе учесть в целях исчисления налога на прибыль расходы на приобретение указанных товаров в периоде их реализации.

 

6. Определение Верховного Суда РФ от 24.03.2015 № 305-КГ15-1055 по делу № А40-11707/2014 (в пользу налогового органа).

 

Основанием для вынесения оспариваемого решения и доначисления сумм налога на прибыль организаций послужил вывод налогового органа о незаконном отражении в составе внереализационных расходов сумм убытков, представляющих собой налог на добавленную стоимость, в возмещении которого отказано налоговым органом и судом в связи с пропуском срока, установленного статьей 173 НК РФ.

 

Позиция налогоплательщика:

- сумма НДС, в возмещении которого было отказано по причине пропуска трехлетнего срока на заявление соответствующего вычета, является безнадежной к взысканию задолженностью;

- нормы налогового законодательства предусматривают открытый перечень расходов, принимаемых к вычету при исчислении налога на прибыль организаций, поэтому указанные суммы налога могут быть списаны в состав расходов в виде затрат, понесенных при осуществлении деятельности, направленной на получение прибыли;

- спорные затраты на уплату налога на добавленную стоимость связаны с извлечением дохода посредством эксплуатации построенного морского терминала.

 

Позиция суда:

- в соответствии с положениями статей 170, 171 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), если иное не установлено главой 21 НК РФ, принимаются к вычету (п. 2 ст. 171 НК РФ), не включаются в расходы при исчислении налога на прибыль, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ (п. 1 ст. 170 НК РФ). Перечень этих случаев является закрытым, и не содержит такого основания как пропуск трехлетнего срока для заявления вычетов;

- принимая во внимание императивный характер норм статей 171 и 172 НК РФ, налогоплательщик лишен права выбора между принятием налога на добавленную стоимость к вычету либо его учету в качестве расходов по налогу на прибыль;

- предлагаемый обществом способ учета не возмещенного по вине налогоплательщика НДС в качестве безнадежной к взысканию задолженности вступает в противоречие с действующим механизмом правового регулирования порядка учета и возмещения указанного налога, а также нарушает баланс частных и публичных интересов.

 

7. Определение Верховного Суда РФ от 09.12.2014 № 306-КГ14-5530 по делу № А72-10571/2013.

 

Налогоплательщик заключил договоры с двумя ООО, которым передал в безвозмездное пользование помещения столовых, которые в свою очередь приняли на себя обязательства по оказанию услуг общественного питания работникам.

Налоговый орган:

- налогоплательщик неправомерно включил в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, затраты на содержание этих помещений.

Позиция суда:

- исходя из норм статей 252, 264, 265 НК РФ, общество необоснованно отнесло в состав расходов затраты по содержанию помещений столовых, безвозмездно предоставленных третьим лицам двум ООО;

- общество не извлекало прибыль от деятельности данного объекта, поскольку доход от реализации продукции столовых получали вышеназванные общества, с которыми у налогоплательщика были заключены договоры на услуги по организации горячего питания.

 

В рамках указанного дела рассматривался вопрос о налогообложении доходов, полученных налогоплательщиком в связи с передачей имущества в безвозмездное пользование. Данный эпизод не включен в рассматриваемое письмо ФНС.

Налоговый орган посчитал, что налогоплательщик неправомерно не отразил в составе доходов от реализации выручку от передачи в безвозмездное пользование третьим лицам помещений столовых.

Суд не согласился с выводами налоговиков и указал на следующее:

- согласно ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, которая представляет собой полученные доходы, уменьшенные на величину расходов.

- в силу положений ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, которой такую выгоду можно оценить;

- вывод налогового органа о занижении дохода основан исключительно на установлении факта взаимозависимости налогоплательщика с двумя ООО; расчет выручки с учетом положений статьи 40 НК РФ инспекция произвела без учета фактических обстоятельств, зафиксированных проверкой;

- получение заявителем дохода от передачи помещений столовых двум ООО, в смысле, придаваемом этому понятию статьей 41 НК РФ, факты возмездного временного пользования этими организациями помещений столовых по итогам проверки не выявлены;

- наличие взаимозависимости само по себе, в отсутствие доказательств, опровергающих реальные хозяйственные операции, оформленные соответствующими документами, не свидетельствует о необоснованном получении налоговой выгоды.

 

8. Определение Верховного Суда РФ от 04.12.2014 № 309-КГ14-4996 по делу № А71-10073/2013 (в пользу налогового органа).

 

Налогоплательщик в период применения ЕСХН выдал заем, но не получил от заемщика денежные средства в уплату процентов. Заемщик уплатил проценты в следующем году, когда налогоплательщик применял общий режим налогообложения.

Однако, налогоплательщик, посчитав, что эти доходы относятся к периоду применения начисления процентов (то есть к периоду применения ЕСХН), не включил их в налоговую базу по налогу на прибыль.

 

Налоговый орган: налогоплательщик неправомерно не включил в состав внереализационных доходов проценты по договорам займов начисленных, но не оплаченных должником в период применения налогоплательщиком единого сельскохозяйственного налога.

Позиция суда: общество, перешедшее ЕСХН на общую систему налогообложения (с кассового метода на метод начисления), в целях исчисления налога на прибыль ведет учет доходов и расходов в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ. Следовательно, проценты по займам, полученные обществом в указанный налоговый период, подлежат включению в состав внереализационных доходов в соответствии с п. 10 ст. 250 и пп. 6 п. 4 ст. 271 НК РФ как доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде, на дату их получения.

 

9. Определение Верховного Суда РФ от 19.11.2014 № 305-КГ14-3696 по делу № А40-4787/14 (в пользу налогового органа).

 

Налоговый орган: налогоплательщик неправомерно включил в состав внереализационных расходов проценты по договорам выдачи собственных векселей и соглашений о новации, а также проценты по договорам займа, по которым обязательство по выплате указанных процентов (согласно условиям заключенных договоров) возникает у общества не ранее 2012 года, то есть за пределами проверяемого периода.

 

Позиция суда:

- расходы по уплате процентов не могли возникнуть у налогоплательщика ранее срока, установленного выпущенными (проданными) векселями и договорами займа и дополнительными соглашениями к ним, поэтому уменьшение налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2011 год на суммы процентов по ним не соответствует положениям статей 265, 269 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемый период;

- довод кассационной жалобы о том, что судами неправильно применены нормы статей 271, 272, 328 НК РФ, поскольку на момент рассмотрения спора данные нормы изложены в новой редакции, отклоняется судом, так как новая редакция положений указанных статей вступила в силу только с 01.01.2014 и обратной силы данные поправки не имеют. Внесенные изменения применяются к правоотношениям, возникшим с 2014 года, и не устанавливают какие-либо переходные особенности.

 

Для сравнения абз. 1 п. 8 ст. 272 НК РФ:

в редакции до 01.01.2014

в редакции с 01.01.2014

По договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.

По договорам займа или иным аналогичным договорам (включая долговые обязательства, оформленные ценными бумагами), срок действия которых приходится более чем на один отчетный (налоговый) период, в целях настоящей главы расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец каждого месяца соответствующего отчетного (налогового) периода независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренных договором.

 

 

 

Добавить комментарий
Введите код с картинки
Необходимо согласие на обработку персональных данных