Адрес электронной почты:
aga179@mail.ru
Информация, обзоры, комментарии, консультации, школа бухгалтера
01.08.2015

Раздельный учет НДС в счетах бухгалтерского учета

01.08.2015

Правовые основы

Раздельный учет НДС необходим в случаях, прямо установленных главой 21 НК РФ.

Так, в соответствии с п. 1 ст. 153 НК РФ при применении налогоплательщиками при реализации (передаче, выполнении, оказании для собственных нужд) товаров (работ, услуг) различных налоговых ставок налоговая база определяется отдельно по каждому виду товаров (работ, услуг), облагаемых по разным ставкам.

 

Согласно п. 4 ст. 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

 

В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;

- принимаются к вычету – по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Пунктом 4.1 ст. 170 НК РФ установлено, что указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период. В этом же пункте указаны особенности учета доходов для определения пропорции по некоторым операциям. Например:

- при определении стоимости услуг по предоставлению займа денежными средствами или ценными бумагами и по сделкам РЕПО, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения, учитывается сумма доходов в виде процентов, начисленных налогоплательщиком в текущем налоговом периоде (месяце);

- при определении стоимости ценных бумаг, операции по реализации которых освобождаются от налогообложения, учитывается сумма дохода от такой реализации, определяемая как совокупная разница между ценой реализованных ценных бумаг и расходами на приобретение и (или) реализацию этих ценных бумаг, определяемых с учетом положений ст. 280 НК РФ, при условии, что такая разница является положительной. Если указанная разница является отрицательной, то она не учитывается при определении суммы чистого дохода.

Пунктом 4.1 ст. 170 также установлена возможность выбора налогоплательщиком порядка учета «входного» НДС по приобретенным основным средствам и нематериальным активам, которые предполагается использовать как в облагаемых, так и в необлагаемых НДС операциях. По основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или во втором месяце квартала, налогоплательщик вправе определять пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных за месяц товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав

Раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, совмещающими общий режим налогообложения и ЕНВД, осуществляется в аналогичном порядке.

Обратите внимание! Пунктом 4 ст. 170 НК РФ установлена обязанность налогоплательщика вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций. При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма «входного» НДС вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

Согласно п. 6 ст. 166 НК РФ сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции.

При этом согласно п. 10 ст. 165 НК РФ порядок определения суммы НДС, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

 

Нормы учетной политики о раздельном учете

Таким образом, учитывая требования главы 21 НК РФ, в учетной политике для целей налогообложения налогоплательщик обязан установить следующее.

1. Порядок ведения раздельного учета:

а) выручки от реализации товаров, готовой продукции, облагаемых по разным ставкам НДС, и сумм налога, исчисленных от этой выручки по разным ставкам (п. 1 ст. 153 НК РФ);

б) операций, облагаемых НДС, и операций, не облагаемых налогом (освобожденных от налогообложения), и сумм «входного» НДС, относящегося к этим операциям (п. 4 ст. 149 НК РФ);

в) НДС, предъявленного продавцами (поставщиками, подрядчиками, исполнителями) по товарам, работам, услугам, имущественным правам (ст.170 НК РФ):

- используемым в облагаемых НДС операциях (видах деятельности);

- используемым в необлагаемых НДС операциях (видах деятельности);

- используемым и в облагаемых, и в необлагаемых НДС операциях (видах деятельности), а также алгоритм определения доли доходов по облагаемым и необлагаемым НДС операциям (видам деятельности) для распределения «входного» НДС.

Примечание. При определении пропорции следует брать сопоставимые показатели, а именно: стоимость отгруженных товаров (работ, услуг, имущественных прав) без НДС (письмо Минфина от 18.08.2009 № 03-07-11/208, Постановление Президиума ВАС РФ от 18.11.2008 № 7185/08).  

 

2. Правила ведения раздельного учета операций по реализации товаров (работ, услуг), облагаемых по ставке 0%:

а) порядок ведения раздельного учета по каждой операции реализации товаров (работ, услуг), облагаемой НДС по ставке 0% (п. 6 ст. 166 НК РФ);

б) порядок раздельного учета «входного» НДС по операциям, облагаемым НДС по ставке 0% и операциям, облагаемым по иным ставкам (п.10 ст. 165 НК РФ).

 

Организация раздельного учета в счетах бухгалтерского учета

Организации ведут раздельный учет исчисленного по разным ставкам НДС и «входного» НДС на счетах бухгалтерского учета, которые должны быть предусмотрены рабочим планом счетов в составе бухгалтерской учетной политики.

Например, организация, осуществляющая оптовую и розничную торговлю на общем режиме налогообложения, а также розничную торговлю на ЕНВД, в рабочем плане счетов должна предусмотреть следующие счета аналитического учета:

 

Синтетический счет

Субсчет 1-го уровня

Субсчет 2-го уровня

Аналитический счет 1-го уровня

(подразделение)

Аналитический счет 2-го уровня

(ставка НДС)

90 «Продажи»

1 «Выручка»

1 – виды деятельности, облагаемые НДС

1 - оптовая торговля;

2 - розничная торговля

 

- ставка НДС 10%;

- ставка НДС 18%

2 – виды деятельности на ЕНВД

2 - розничная торговля

- не облагается

90 «Продажи»

3 «НДС»

х

1 - оптовая торговля;

2 - розничная торговля

- ставка НДС 10%;

- ставка НДС 18%

 

Раздельный учет «входного» НДС следует организовать на субсчетах к счету 19. Например, рабочим планом счетов организации для раздельного учета могут быть предусмотрены следующие субсчета:

 

Наименование субсчета

НДС, предъявленный в счетах-фактурах продавцов, по товарам, работам, услугам, относящимся к операциям (видам деятельности):

Операции, облагаемые НДС

Операции на ЕНВД

Облагаемые и необлагаемые операции

Торговые операции (облагаемые и необлагаемые)

НДС при приобретении основных средств

19-1

19-11

19-12

19-13

НДС при приобретении нематериальных активов

19-2

19-21

19-22

19-23

НДС при приобретении покупных товаров

19-3

19-31

х

х

НДС при приобретении сырья и материалов

19-4

19-41

19-42

19-43

НДС по приобретенным работам, услугам

19-5

19-51

19-52

19-53

НДС, уплаченный при ввозе товаров на территорию РФ

19-6

19-61

х

х

 

Для приведенного плана счетов рассмотрим порядок раздельного учета в конкретных ситуациях. Учет расчетов с бюджетом по НДС организация ведет на субсчете 68-2.

Ситуация 1. Организация отгрузила с оптового склада товары покупателю, облагаемые НДС по ставке 10% (всего на сумму 275 000 руб. с учетом налога) и по ставке 18% (всего на сумму 118 000 руб. с учетом налога). В учете организации сделаны проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1-1-1-«ставка 10%» – 275 000 руб.;

Дебет 90-3-1-«ставка 10%» Кредит 68-2 – 25 000 руб.;

Дебет 62 Кредит 90-1-1-1-«ставка 18%» – 118 000 руб.;

Дебет 90-3-1-«ставка 18%» Кредит 68-2 – 18 000 руб.

 

Ситуация 2. Организация приобрела холодильное оборудование для розничной торговли, осуществляемой через магазин на ЕНВД. Стоимость оборудования с учетом НДС – 590 000 руб. В учете организации сделаны проводки:

Дебет 08-4 Кредит 60 – 500 000 руб. – стоимость холодильного оборудования без учета НДС;

Дебет 19-11 Кредит 60 – 90 000 руб. – НДС, предъявленный поставщиком оборудования;

Дебет 08-4 Кредит 19-11 – 90 000 руб. – сумма предъявленного НДС отнесена на стоимость оборудования.

 

Ситуация 3. Организация произвела ремонт офиса во 2 квартале 2015 г. Стоимость работ, выполненных подрядчиком, составила 1 180 000 руб., в т.ч. НДС 180 000 руб. Указанные работы относятся к административно-хозяйственным расходам и, соответственно, произведены для всех видов деятельности (операций), осуществляемых организацией. В учете организации сделаны проводки:

Дебет 44 Кредит 60 – 1 000 000 руб. – отражена стоимость ремонта на дату акта сдачи-приемки выполненных работ;

Дебет 19-52 Кредит 60 – 180 000 руб. – НДС, предъявленный подрядчиком в счете-фактуре.

По окончании 2 квартала организация произвела расчет пропорции для распределения общего «входного» НДС (по показателям за 2 квартал):

- выручка от реализации в оптовой торговле (без НДС) – 10 500 000 руб.;

- выручка от реализации в розничной торговле на общем режиме (без НДС) – 3 200 000 руб.;

- выручка от реализации в розничной торговле на ЕНВД – 5 400 000 руб.;

- проценты к получению по займам выданным – 78 000 руб.;

- продажа прочих материалов (без НДС) – 212 000 руб.

Итого:

- выручка, облагаемая НДС – 13 912 000 руб. (10 500 000 + 3 200 000 + 212 000);

- выручка, не облагаемая НДС – 5 478 000 руб. (5 400 000 + 78 000)

- выручка всего – 19 390 000 руб.

Пропорция:

- для облагаемых операций – 71,75% (13 912 000/ 19 390 000);

- для необлагаемых операций – 28,25% (5 478 000/ 19 390 000).

По окончании 2 квартала (30 июня) в учете организации сделаны проводки:

Дебет 44 Кредит 19-52 – 50 850 руб. (180 000 х 28,25%) – часть «входного» НДС отнесена в расходы;

Дебет 68-2 Кредит 19-52 – 129 150 руб. (180 000 х 71,75%) – НДС, принятый к вычету (счет-фактура зарегистрирован в книге покупок 30.06.2015 в части НДС, принятой к вычету).

 

Ситуация 4.

Организация приобрела в апреле упаковочный материал для упаковывания товаров, предназначенных к продаже в розничных магазинах (как с общим режимом, так и на ЕНВД). Упаковка товаров производится в цехе упаковки, а затем упакованный товар развозится по магазинам. На дату оприходования упаковочного материала в учете организации сделаны проводки:

Дебет 10-1 Кредит 60 – 300 000 руб. – стоимость материалов;

Дебет 19-43 Кредит 60 – 54 000 руб. – НДС, предъявленный поставщиком материалов.

Поскольку упаковочный материал используется только для розничной торговли, то согласно учетной политике организации пропорция определяется только исходя из облагаемой и необлагаемой выручки в розничной торговле за 2 квартал:

- выручка от реализации в розничной торговле на общем режиме (без НДС) – 3 200 000 руб.;

- выручка от реализации в розничной торговле на ЕНВД – 5 400 000 руб.;

- итого выручка в розничной торговле – 8 600 000 руб.

Пропорция:

- для облагаемых операций – 37,21% (3 200 000/ 8 600 000);

- для необлагаемых операций – 62,79% (5 400 000/ 8 600 000).

30 июня в учете организации сделаны проводки:

Дебет 44 Кредит 19-43 – 33 907 руб. (54 000 х 62,79%) – «входной» НДС, приходящийся на необлагаемые операции в розничной торговле, учтен в составе расходов;

Дебет 68-2 Кредит 19-43 – 20 093 руб. (54 000 х 37,21%) – налоговый вычет НДС в части, приходящейся на облагаемые операции в розничной торговле.

 

Пример: приобретение основного средства

Организация общественного питания реализует продукцию собственного производства физическим лицам (через закусочную) и организациям, в том числе школьным столовым.

В феврале 2015 г. общая выручка от продажи продукции составила 926 000 руб., в том числе от продажи комплексных обедов школьным столовым – 100 000 руб. Общая сумма выручки указана с НДС – 18%. Иных доходов у организации в феврале не было.

В этом же месяце организация приобрела и оприходовала автомобиль стоимостью 472 000 руб. (в том числе НДС – 72 000 руб.). Автомобиль предназначен для доставки продукции до разных покупателей.

В налоговой учетной политике организации установлено, что пропорция по НДС, предъявленному по приобретенным основным средствам, которые будут использоваться как в облагаемых, так и в необлагаемых НДС операциях, принимаемым к учету в первом или во втором месяце квартала, определяется исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав.

Примечание. Согласно пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации продуктов питания, непосредственно произведенных столовыми образовательных и медицинских организаций и реализуемых ими в указанных организациях, а также продуктов питания, непосредственно произведенных организациями общественного питания и реализуемых ими указанным столовым или организациям.

 

1. Для организации раздельного учета «входного» НДС в рабочем плане счетов организации предусмотрены следующие субсчета:

19-12 – НДС, предъявленный продавцами основных средств, используемых для облагаемых и необлагаемых операций, и подлежащий распределению.

Учет расчетов с бюджетом по НДС ведется на субсчете 68-2.

 

2. Отражено в учете приобретение автомобиля:

Дебет 08-4 Кредит 60 – 400 000 руб. – стоимость автомобиля без НДС;

Дебет 19-12 Кредит 60 – 72 000 руб. – НДС, предъявленный продавцом автомобиля.

 

3. Определение пропорции:

 

№ п/п

Показатель

Сумма

1

Выручка за февраль, всего

926 000

2

Выручка, не облагаемая НДС

100 000

3

Выручка с НДС (стр. 1 – стр. 2)

826 000

4

Сумма НДС по облагаемым операциям (стр. 3 х 18/118)

126 000

5

Выручка по облагаемым операциям без НДС (стр. 3 – стр.4)

700 000

6

Итого выручка без НДС (стр. 2 + стр. 5)

800 000

7

Доля облагаемых операций (стр.5 : стр.6 х 100)

87,5%

8

Доля необлагаемых операций (стр.2 : стр.6 х 100)

12,5 %

9

Сумма предъявленного продавцом НДС, всего

72 000

10

Сумма НДС, подлежащая вычету (стр.9 х стр.7)

63 000

11

Сумма НДС, подлежащая включению в первоначальную стоимость основного средства (стр.9 х стр.8)

9 000

 

4. Распределена сумма «входного» НДС:

Дебет 08-4 Кредит 19-12 – 9 000 руб. – часть «входного» НДС включена в первоначальную стоимость основного средства;

Дебет 68-2 Кредит 19-12 – 63 000 руб. – налоговый вычет части «входного» НДС, относящегося к облагаемым операциям.

 

5. Основное средство введено в эксплуатацию и принято к бухгалтерскому учету:

Дебет 01 Кредит 08-4 – 409 000 руб. (400 000 + 9 000).

    Добавить комментарий
    Введите код с картинки
    Необходимо согласие на обработку персональных данных