Адрес электронной почты:
glavred_nv@mail.ru
Информация, обзоры, комментарии, консультации, школа бухгалтера
22.03.2015

Раздельный учет НДС при осуществлении облагаемых и необлагаемых налогом операций

22.03.2015

Правовые основы по ведению раздельного учета

 

Раздельный учет операций по реализации

 Согласно п. 4 ст. 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с нормами статьи 149 НК РФ, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

Поскольку глава 21 НК РФ не регулирует порядок ведения раздельного учета облагаемых и необлагаемых операций, налогоплательщику необходимо разработать такой порядок самостоятельно и закрепить его в учетной политике для целей налогообложения.

 

Раздельный учет «входного» НДС

 В соответствии с п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами:

- учитываются в стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, используемых для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;

- принимаются к вычету по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;

- принимаются к вычету либо учитываются в стоимости товаров (работ, услуг), используемых как в облагаемых, так и в необлагаемых НДС операциях, в той пропорции, в которой они используются в соответствующих операциях.

Порядок определения пропорции определяется налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения с учетом особенностей, установленных п. 4.1 ст. 170 НК РФ.

Пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

При этом по основным средствам и нематериальным активам, принимаемым к учету в первом или во втором месяце квартала, налогоплательщик вправе определять пропорцию исходя из стоимости отгруженных в соответствующем месяце необлагаемых НДС товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в общей стоимости отгруженных за месяц товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав (пп. 1 п. 4.1 ст. 170 НК РФ).

При определении доходов от необлагаемых НДС операций:

- в отношении услуг по предоставлению займа денежными средствами или ценными бумагами учитывается только начисленная в соответствующем налоговом периоде (месяце) сумма процентов (пп. 4 п. 4.1 ст. 170 НК РФ);

- в отношении операций по реализации ценных бумаг учитывается положительная разница между совокупной продажной ценой ценных бумаг и расходами на их приобретения. Доходы и расходы от реализации ценных бумаг определяются по правилам ст. 280 НК РФ (пп. 5 п. 4.1 ст. 170 НК РФ).

 

Право на 5процентов

 Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ налогоплательщик вправе принять к вычету всю сумму предъявленного продавцами НДС (без разделения на облагаемые и необлагаемые операции) в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов.

Чтобы воспользоваться указанным правом, его следует закрепить в учетной политике для целей налогообложения.

 

Последствия отсутствия раздельного учета «входного» НДС

 Пунктом 4 ст. 170 НК РФ установлено, что при отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.

 

Вопрос читателя

 Предприниматель на общем режиме. Доля оптовой торговли медицинскими товарами, не облагаемых НДС, составляет 98%, а 2 % - продажи, облагаемые НДС. Есть еще вид деятельности по сдаче помещений в аренду (с НДС). При формировании пропорции для раздельного учета входного НДС по услугам (например, услуги связи, услуги по организации грузоперевозки) в расчете выручки от реализации включать оптовую торговлю плюс услуги сдачи помещения или только оптовую торговлю?

 При определении пропорции учитываются доходы от всех облагаемых и необлагаемых НДС операций, осуществленных в налоговом периоде. Пропорция применяется в тех случаях, когда в соответствующем налоговом периоде налогоплательщик приобретал товары (работы, услуги, имущественные права), которые используются как в облагаемых, так и в необлагаемых операциях. Как правило, это товары (работы, услуги, имущественные права) общехозяйственного назначения.

Соответственно, при расчете пропорции необходимо учитывать доходы от операций как по реализации товаров в оптовой торговле, так и по реализации услуг по сдаче имущества в аренду.

Если же расходы связаны только с оптовой торговлей, то для расчета пропорции только выручку от реализации товаров облагаемых и необлагаемых НДС.

При этом для сопоставимости показателей стоимость отгруженных товаров (работ, услуг) следует определять без учета НДС (см. письма Минфина РФ от 18.08.2009 № 03-07-11/208, от 26.06.2009 № 03-07-14/61, от 17.06.2009 № 03-07-11/162).

 

Пример 1

В течение налогового периода (квартала) предприниматель осуществил следующие операции:

- реализация медицинских товаров, не облагаемых НДС – 1 000 000 руб.;

- реализация товаров, облагаемых НДС – 23 600 руб. (в т.ч. НДС – 3 600 руб.);

- сдача имущества в аренду – 118 000 руб. (в т.ч. НДС – 18 000 руб.).

Итого доходы от реализации за налоговый период (без учета НДС) составили 1 120 000 руб. (1 000 000 + 23 600 – 3 600 + 118 000 – 18 000), в том числе:

- по облагаемым НДС операциям – 10,71% (120 000 руб./ 1 120 000 руб. х 100);

- по необлагаемым НДС операциям – 89,29% (1 000 000 руб./ 1 120 000 руб. х 100).

 

 Как быть с дополнительными расходами по транспорту, которые включаются в себестоимость товара и в счете-фактуре поставщика с товаром, не облагаемым НДС, отражены как расходы по доставке товара с выделением НДС. Как списывать НДС по этим расходам: по мере реализации товара или единовременно на основании счета- фактуры и расчетной пропорции раздельного учета?

 

Как следует из вопроса, транспортные расходы включаются в себестоимость покупных товаров.

Согласно п. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами, учитываются в стоимости товаров (работ, услуг), используемых для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость.

Таким образом, поскольку транспортные расходы по доставке товаров выделены отдельной строкой в счете-фактуре продавца на товары, освобожденные от налогообложения НДС, то указанные расходы могут быть идентифицированы как относящиеся к необлагаемым НДС операциям на дату принятия к учету этих товаров. Соответственно, всю сумму предъявленного НДС следует включить в себестоимость товаров при их оприходовании.

 

Пример 2

 Предприниматель получил от продавца товарную накладную и счет-фактуру на микроскопы биологические.

Всего получено 30 штук микроскопов по 10 000 руб. за одну штуку на общую сумму 300 000 руб. Кроме этого, продавец предъявил к оплате расходы по доставке микроскопов на сумму 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). Общая сумма по счету-фактуре – 418 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.).

Согласно полученным документам предприниматель принял к учету поступившие микроскопы в количестве 30 штук на сумму 418 000 руб., в том числе себестоимость единицы приобретенного товара – 13 933,33 руб. за один микроскоп (418 000 руб. / 30 штук).

Внимание! Таблица к примеру 2 - в файле для скачивания.

 

Порядок распределения транспортных расходов на при

Оптовая организация реализует товары медицинского назначения, в том числе товары, операции по реализации которых не облагаются НДС. Согласно учетной политике транспортные расходы по доставке товаров организация включает в себестоимость покупных товаров.

В товарную накладную и счет-фактуру поставщик включает товары как облагаемые, так и необлагаемые НДС, а также транспортные расходы по доставке этих товаров. Как правильно оформить распределение суммы НДС, предъявленной по транспортным услугам, и оприходовать товары по накладной, выписка из которой приведена в таблице 1.

Для начала необходимо распределить транспортные расходы между товарами, облагаемыми и не облагаемыми НДС. Порядок такого распределения следует предусмотреть в учетной политике. Базой для распределения транспортных расходов может быть стоимость поступивших товаров. Пропорционально транспортным расходам, отнесенным в себестоимость товаров, распределяется и сумма «входного» НДС, предъявленная по транспортным расходам. Документом, на основании которого осуществляется такое распределение, является бухгалтерская справка-расчет (таблица № 2).

В рабочем плане счетов организации для ведения раздельного учета «входного» НДС предусмотрены следующие субсчета:

19-3.01 – НДС по приобретенным материально-производственным запасам, используемым для облагаемых операций;

19-3.02 – НДС по приобретенным материально-производственным запасам, используемым для облагаемых и необлагаемых операций;

19-4.01 – НДС по приобретенным услугам, используемым для облагаемых операций;

19-4.02 – НДС по приобретенным услугам, используемым для облагаемых и необлагаемых операций;

19-5 – НДС по приобретенным покупным товарам, реализация которых облагается НДС.

При оприходовании товаров в их стоимость включаются:

- приходящиеся на эти товары суммы транспортных расходов;

- (и) по необлагаемым НДС товарам – сумма НДС на соответствующую часть транспортных расходов.

Схема бухгалтерских проводок приведена в таблице 3.

 

Таблица 1

Товар

Ед. изм.

Количество

Цена,

руб. коп.

Сумма без НДС

НДС,

руб. коп.

Сумма с НДС

Костный цемент высокой вязкости

упак

200

1 300

260 000

46 800

306 800

Костный цемент Smartset

упак

100

1 500

150 000

27 000

177 000

Эндопротез Duraloc Вкладыш

шт

20

4 900

98 000

0

98 000

ЭндопротезDuraloc Чашка

шт

20

8 800

176 000

0

176 000

ЭндопротезCorail (AMT) Ножка

шт

30

21 000

630 000

0

630 000

Эндопротез Corail (AMT) Ножка

шт

30

21 000

630 000

0

630 000

Транспортные расходы

-

-

-

30 000

5 400

35 400

Итого

х

х

х

1 974 000

79 200

2 053 200

 

Таблица 2

Бухгалтерская справка-расчет № 120 от 09.10.2014 г.

к документу: товарная накладная № 378 от 08.10.2014 г.

 

Наименование операции: распределение транспортных расходов и суммы НДС

Товар

по накладной

Кол-во

Стоимость без НДС,

руб. коп.

Распределение

транспортных расходов

суммы НДС

всего,

руб. коп.

на единицу товара

всего,

руб. коп

на единицу товара

Костный цемент высокой вязкости

200

260 000

4 012

20,06

х

х

Костный цемент Smartset

100

150 000

2 315

23,15

х

х

Эндопротез Duraloc Вкладыш

20

98 000

1 513

80,65

272,34

13,62

Эндопротез Duraloc Чашка

20

176 000

2 716

135,80

488,88

24,44

Эндопротез Corail (AMT) Ножка

30

630 000

9 722

324,07

1749,96

58,33

Эндопротез Corail (AMT) Ножка

30

630 000

9 722

324,07

1749,96

58,33

Итого

х

1 944 000

30 000

х

4 261,14

х

НДС, предъявленный по транспортным расходам:

- подлежит включению в себестоимость товаров – 4 261,14 руб.;

- принимается к налоговому вычету (отражается в книге покупок) – 1 138,86 руб.

Составил: бухгалтер Иванова /Иванова М.И./

 

Таблица 3

Схема бухгалтерских проводок

Дата

Документ

Операция

Дебет

Кредит

Сумма

09.10.2014

Накладная № 378 от 08.10.2014

Оприходованы товары (по цене поставщика)

41-1

60

1 944 000

09.10.2014

Бухгалтерская справка-расчет № 120

Транспортные расходы отнесены на себестоимость товаров

41-1

60

30 000

09.10.2014

Счет-фактура № 378 от 08.10.2014

НДС, предъявленный поставщиком к цене товаров

19-5

60

73 800

09.10.2014

Счет-фактура № 378 от 08.10.2014

НДС, предъявленный поставщиком по транспортным расходам

19-4.02

60

5 400

09.10.2014

Бухгалтерская справка-расчет № 120

НДС по транспортным расходам отнесен на себестоимость товаров, освобожденных от налогообложения

41-1

19-4.02

4 261,14

09.10.2104

Счет-фактура № 378 от 08.10.2014 зарегистрирован в книге покупок

Налоговый вычет НДС по товарам

68-НДС

19-5

73 800

Налоговый вычет НДС по транспортным расходам

68-НДС

19-4.02

1 138,86

 

Добавить комментарий
Введите код с картинки
Необходимо согласие на обработку персональных данных