Отношения арендодателя и арендатора в части улучшения арендованного имущества регулируется статьей 623 Гражданского кодекса РФ (далее – ГК РФ).
Произведенные арендатором отделимые улучшения арендованного имущества являются его собственностью, если иное не предусмотрено договором аренды.
В случае, когда арендатор произвел за счет собственных средств и с согласия арендодателя улучшения арендованного имущества, не отделимые без вреда для имущества, арендатор имеет право после прекращения договора на возмещение стоимости этих улучшений, если иное не предусмотрено договором аренды.
Стоимость неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором без согласия арендодателя, возмещению не подлежит. Исключением из этого правила являются договоры аренды предприятия (параграф 5 главы 34 ГК РФ).
Согласно п. 1 ст. 346.15 НК РФ при применении налогоплательщиком упрощенной системы налогообложения в составе доходов учитываются доходы от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. ст. 249 и 250 НК РФ. При этом не учитываются доходы, предусмотренные ст. 251 НК РФ.
По окончании договора аренды предмет аренды передается арендодателю вместе с неотделимыми улучшениями. Следовательно, если такие улучшения произведены без согласия арендодателя и, соответственно, им не возмещаются, то передача неотделимых улучшений носит безвозмездный характер.
По мнению Минфина РФ (письмо от 09.09.2013 № 03-11-06/2/36986), полученные безвозмездно по окончании срока аренды неотделимые улучшения, произведенные без согласия арендодателя, после окончания срока аренды учитываются в составе внереализационных доходов арендодателя в качестве безвозмездно полученных работ. При этом в составе внереализационных доходов учитываются только те неотделимые улучшения в арендованное имущество, которые носят капитальный характер, то есть связаны с реконструкцией, модернизацией, техническим перевооружением.
В бухгалтерском учете арендодателя неотделимые улучшения капитального характера, произведенные арендатором за свой счет, отражаются на дату возврата предмета аренды по передаточному акту в связи с окончанием договора аренды: Дебет 08-4 Кредит 91-1.
